Quid de l'application de la réponse "Ciot" aux successions ouvertes avant le 1er janvier 2016 ?

Un parlementaire vient d'interroger le Gouvernement relativement à l'application de la réponse ministérielle CIOT du 23 février 2016 pour les successions du conjoint prédécédé ouvertes avant le 1^er janvier 2016.

Rappel du contexte :

Pour mémoire, la réponse ministérielle Baquet du 29 juin 2010 imposait de faire figurer la valeur de rachat des contrats d'assurance-vie souscrits par un époux commun en biens au moyen de deniers communs à l'actif de communauté, ladite valeur de rachat étant par conséquent prise en compte pour moitié dans la succession de l'époux prédécédé.

Ainsi que l'avait précisé M° Pierre-Alain Guilbert :

« Cette réponse ministérielle (qui s'applique aux successions ouvertes depuis le 29 juin 2010), si elle avait le mérite d'aligner les règles fiscales sur les règles civiles, aboutissait néanmoins, et contrairement à ce qu'elle semblait indiquer, à faire supporter aux héritiers autres que le conjoint survivant un complément de droits de succession, alors même qu'ils ne percevaient pas les capitaux décès. »

Ces derniers étaient donc imposés 2 fois : lors du décès du conjoint non souscripteur et lors du dénouement du contrat (à condition d'en être bénéficiaires).

A la publication de la Base BOFIP-Impôt le 12 septembre 2012, on s'était interrogé sur le fait que cette réponse ministérielle avait été rapportée, l'administration n'ayant pas réintégré cette doctrine dans sa nouvelle base en ligne.

En effet, l'administration avait indiqué, dans sa dernière instruction fiscale , qu'à compter de cette date « seuls les commentaires publiés au Bulletin officiel des finances publiques – impôts sont opposables à l'administration » (…) « tous autres commentaires publiés antérieurement sous forme de documentation administrative de base, d'instructions, de réponses ministérielles, de réponses apportées dans le cadre du comité fiscal de la mission d'organisation administrative et de rescrits de portée générale sont corrélativement rapportés ».

L'espoir fut de courte durée, puisqu'à la faveur d'une mise à jour de la Base BOFIP en date du 20 décembre 2012, l'administration fiscale a réintégré la réponse Baquet.

Puis dans le cadre d'une réponse ministérielle CIOT (qui faisait suite à un communiqué de Michel Sapin), le ministère, tenant compte des critiques à l'égard des conséquences de la réponse BACQUET, a rapporté la doctrine issue de cette réponse ministérielle :

« Aussi, afin de garantir la neutralité fiscale pour l'ensemble des héritiers lors du décès du premier époux, il est admis, pour les successions ouvertes à compter du 1^er janvier 2016, qu'au plan fiscal la valeur de rachat d'un contrat d'assurance-vie souscrit avec des fonds communs et non dénoué à la date du décès de l'époux bénéficiaire de ce contrat, ne soit pas intégrée à l'actif de la communauté conjugale lors de sa liquidation, et ne constitue donc pas un élément de l'actif successoral pour le calcul des droits de mutation dus par les héritiers de l'époux prédécédé. Lors du dénouement du contrat suite au décès du second conjoint, les sommes versées aux bénéficiaires de l'assurance-vie resteront bien évidemment soumises aux prélèvements prévus, suivant les cas, aux articles 757 B et 990 I du code général des impôts dans les conditions de droit commun. La position exprimée dans la réponse ministérielle no 26231 dite « Bacquet » du 29 juin 2010 est donc rapportée pour les successions ouvertes à compter du 1^er janvier 2016. »

Cette réponse CIOT a été intégrée dans la base BOFIP-Impôts à la faveur d'une mise à jour du 31 mai 2016.

Il est désormais admis, pour les successions ouvertes à compter du 1^er janvier 2016, que la valeur de rachat d'un contrat d'assurance-vie, souscrit avec les deniers communs et non dénoué lors de la liquidation d'une communauté conjugale à la suite du décès de l'un des époux, n'est pas, au plan fiscal, intégrée à l'actif de la communauté conjugale lors de sa liquidation, et ce quelle que soit la qualité des bénéficiaires désignés. Elle ne constitue donc pas un élément de l'actif successoral pour le calcul des droits de mutation dus par les héritiers de l'époux prédécédé.

Aujourd'hui une nouvelle question :

Dans le cadre d'une question publiée le 8 juin dernier, le sénateur Christophe-André Frassa souligne que :

pour les successions ouvertes avant le 1^er janvier 2016, certains services vérificateurs refusent d'appliquer la réponse « Ciot » dans la mesure où les effets de celle-ci semblent avoir été limités par leur auteur aux successions ouvertes à compter du 1^er janvier 2016. Ainsi, en pareille hypothèse et pour les successions du conjoint prédécédé ouvertes avant le 1^er janvier 2016, la question de la déductibilité de la créance dont disposent les héritiers sur la succession du conjoint survivant en raison de droits de mutation acquittés sur le contrat non dénoué lors de la succession du conjoint prédécédé reste entière.

À ce titre, il a demandé au ministre des précisions quant aux effets de la réponse ministérielle CIOT en cas de succession du conjoint prédécédé ouverte avant le 1^er janvier 2016. Le sénateur a ainsi interrogé le ministre sur la déductibilité de la créance dont disposent les héritiers sur la succession du conjoint survivant en raison de droits de mutation acquittés sur le contrat non dénoué à la première succession.

Source : Question ministérielle Christophe-André FRASSA JOAN du 8 juin 2023 N°07204